何が重要？何が重要でない？

☆☆☆

西松建設の事件は政界にまで及んで、次は俺の番かと戦々恐々としている政治家の先生方がおられるかもしれません。それはともかくこの事件は、大筋として経営者不正であるという結論を、今の段階で下してよいのだろうと思います（裁判はこれからなので、最終的にどんな判決となるかはわかりません）。

さて、経営者不正となれば、当然内部統制報告制度との関連が議論されることになります。そしてすでにいろんなところで議論されており、これも大筋、内部統制上の「重要な欠陥」に該当するであろうという論調が主流になっています。

これらの議論は、こうした経営者不正は内部統制の限界を超えたものか否か、という命題そのものを議論する形を取るものが多く、内部統制の限界を超えたものとなれば重要な欠陥とする余地はなく、内部統制の限界を超えたものではないとなれば重要な欠陥として取り扱われる、といった感じです。

一方、実務的には、経営者不正が識別されれば、その状況を内部統制の不備として認識し、それが重要な欠陥に該当するかどうかを検討することとされていますので、経営者不正は内部統制の限界を超えるものであるから重要な欠陥とする余地がない、というふうに逃げるわけにはいきません。なので、経営者不正を防ぐことができなかったことが重要な欠陥ではないと判断されたとすれば、それはその重要性が低いと判断されたということになります。つまり重要な欠陥かどうかの判断は、財務諸表に与える影響の程度が重要か重要でないか、に帰着します。

で、結局どの議論も、西松建設の件を重要な欠陥と判断する理由が今ひとつ不明確なのですね。なんとなく、これを重要と言わずして何を重要と言うのか？という雰囲気が一人歩きしている印象です。しかし、監査上、実際に内部統制に不備があると識別されたとき、それが「重要な欠陥」に該当するかどうかは、専ら重要性の基準値により判断されるべきであり、部外者がそう簡単に判断すべきではありません。

であればこそ、個々の内部統制の不備の重要性を、できるだけ定量的に判断できるような仕組み作りがないと、現場の会計士たちは右往左往することになるでしょう。そして実際、何をもって重要と言うのか、という判断は、現場の監査チームに任され、ケースバイケースの個別対応を余儀なくされています。現場作業の肥大化と混乱は、まさにこの一点にあるわけです。

この件に関しては、別の機会にもう少し突っ込んでみたいと思います。

☆☆☆

監査がつまらないという方へ

☆☆☆

前回の謎解きです。でも、これが正解だと言うつもりはまったくありません。私の考え方だ、というだけですので、それを念頭にお読みください。

監査ってつまんないよね、という人がいます。意味がよくわからないまま見よう見まねでやっている新人くんがそう思うのならまだかわいいのですが、仕事を覚えてはじめた２年目、３年目くらいの人が、そういうことを言うのですね。近頃では、入所前にいろんな情報をかじる人が多くて、いきなりコンサルティングやりたいとか、IPOやりたいとか、パブリック・セクターをやりたいとか、そんなことを面接で言うらしいのです。何じゃそりゃ。

監査の現場では、当然のことながら、照合作業ばかりになります。ひたすら照合作業の連続です。もちろん、会社から入手したデータの整理とか分析とか、そういった作業もそれなりのボリュームにはなりますが、それとて、結局は照合作業の準備です。それだけを考えれば、あんまり面白くなさそうだなあ、と思うのも仕方がありませんが、それはその作業の本当の意味を知らないからなんですね。

何度も言うようですが、監査の本質は、記録と記録との照合・記録と事実との照合です。ですが、それは単に、照合した記録が一致すればいい、ということだけを意味するのではないのです。監査がつまんないと思うのは、そのことに気づいていないからです。漫然と証憑突合をやっているだけでは、なかなかそこに思い至らないし、日々そういうことをじっくり考える余裕もないし、そういうことを指導する余裕もない、という、まさに末期症状となっているのが、監査法人の現場なのではないでしょうか。

たとえば現金実査。これは前回、記録と事実との照合だ、と言いました。しかし、単に目の前の現金を数えるだけでは、そうとも言い切れないのです。もちろん、監査人自らが現金をカウントするわけですから、そこで数えた現金は、確かにそこにあったのでしょう。でも、それで全部ですか？と尋ねられたらどうでしょう。実査しただけでは、「それで全部かどうか」はわかりません。監査人は、会社の担当者に依頼して、現金を保管している場所に連れて行ってもらうか、あるいは持ってきてもらうのが普通です。監査人が、現金の隠し場所を捜索する、なんてことはしません。じゃあどうするか？

通常、「これですべてです」ということ（これを網羅性といいます）を証明することは、非常に困難です。監査の難しさはここにあります。「これですべてだろう」と言えるレベルまで、ありとあらゆる記憶と知識と記録を収拾し続けるしかありません。先の現金実査の例で言えば、会社の担当者に、現金は経理で保管している小口現金だけですと言われて数えておしまいでは、後に記録と照合すべき事実の収集作業としては足りないわけです。

そのとき、たとえば、営業マンがお客さんのところへ行ったときに現金や小切手で集金してくることがある、という事実があったとして、監査人がそれを知っているのと知らなかったのとではエライ違いです。知っていれば当然、「昨日集金してきた売上金はどうしました？」と聞くべきところで、昨日のうちに銀行へ預け入れました、という答えが返ってきたら、昨日付けの領収証の控と預金通帳を突合して、現金を数えている時点ではすでに売上金は銀行に預け入れられていたことを確かめ、ようやく収拾すべき事実が揃う、ということになります。

ここで、収拾すべき事実が揃う、と書きましたが、実は、監査人が知らない事実がまだあるのかもしれませんし、そうでないかもしれません。たとえば営業マンが夜遅く帰社してきて、経理が帰っちゃってたら集金してきたお金はどうするのですか？などという質問が浮かぶか浮かばないか、これはもう監査人の経験とセンスに頼るしかないのですね。そしてそういう情報をいくら仕入れても、網羅性を完全に証明することはできず、どこまで行っても「だろう」が取れることはないのです。ですから、どの程度の情報を集めて確かめればよいか、作業をどこで打ち切るのか、これも、監査人の経験とセンスに頼るしかありません。

この例一つを取っても、会社がどういう活動をしているのかをできるだけ広く浅く知っておかなければ、監査が成り立たないということがわかると思います。会計監査なのになんで営業に話を聞くんだろうかと不思議に思われていた方はたくさんおられるのではないかと思いますが、その主な目的は網羅性の確保なのです。

それはこと監査人に限った話ではなく、会社内の経理部門、内部監査部門においても、同様のことが言えるのではなかろうか、と思うのです。数字だけ追いかけても何も見えません。会社の商売がわかって初めて、数字が意味を持つのです。そういう視点で仕事に当たれば、監査がつまんない、経理はつまんない、という言葉は出てこなくなるように思います。

☆☆☆

監査手続今昔

☆☆☆

私が勤務している会社にも、11月の半ばからぽつぽつと会計監査のスケジュールが入ってきました。まあ、基本的には要求された資料を渡して勝手に見てもらって、質問されたら答えて、それでおしまいですから対応としては何も難しい話はありません。私の素性は先方にばれていますので、お互い、説明半分でも話が通じるのでラクなのですが、そこはちょっとした思い込みや齟齬がないかどうか気を付ける必要はあります。

ところで、今回は、監査手続上、債権債務の残高確認を決算日以外の日で行うことになりました。決算日を基準日にして確認状を送って、差異調整の結果として修正仕訳を入れなければならなくなったとしても、決算報告の締め切りに間に合わないからです。ま、このとこ自体はよくある話で、いまどき債権債務の確認状の基準日を決算日にしているほうが珍しかったりするので、どうということはないのですが、これに関連して、監査人が、仕入売上取引の実在性を確かめる手続きを行う必要があると言い出したのです。

監査上、B/S項目の監査は、その日の残高がいくらなのかを直接把握することができるためわかりやすいのですが、P/L項目の監査は、要するに1年分の取引の集積となるため、一発でその金額を把握する方法がありません。なのでこの場合、その勘定科目に関連する取引の把握方法や、金額集計に関連する内部統制がどの程度の信頼性があるかを確かめ、その信頼性の程度に応じて、期中からコツコツと取引をサンプリングしつつ見ていくしかありません。

その中でも売上や仕入取引は、通常、会社の根幹となる取引ですから、システムでガッチリ押さえ込まれていることが普通で、内部統制の信頼性もそこそこ高いものです。ですから、通常は、システムの信頼性を確かめつつ、内部統制テストをやっておけば期中監査は終わりで、期末にはカットオフ・テスト（注１）や確認状のロールフォワード（注２）をやっておしまい、という流れになります。

ところが、監査人は、ウチの監査マニュアルでは、債権債務の確認状を決算日以外の日を基準日とした場合には、売上仕入取引の実在性テストをしなければならないことになっている、というのです。つまり、仕入や売上の取引をサンプリングして、その取引の実在性を確かめるということです。

ちょっと待って。それってものすごい件数をこなさなきゃいかんのではないの？と私が言うと、まあそういうことなんです、これを１～２日程度でいっぺんにやってしまいたいんです、資料集められますか？という感じで申し訳なさそうに頼んできたわけです。厳しいねえ。ウチの内部統制レベルってそんなに低いかなあ。昔はそんな依頼をしたらクライアントに怒られる、とか言ってたもんだけどねえ。時代は変わったなあ。

その昔、私は学校法人の監査をいくつか担当していたのですが、通常の事業会社の監査日程と違い、毎月数日（２～３人で２日前後）ずつ行くような感じで日程を組んでいました。もちろんそれは、制度上の制約があるというわけではなく、むしろ監査チームの昔からの慣習といった感が強く、学校側も、監査人は毎月定期的に来るものだという認識ができあがっていたことから、これを変えずに続けていたのだろうと思います。

比較的余裕のある時期ならいいのですが、中間監査などの忙しい時期に、１日だけ学校法人の日程が入っていたりするとウザイと思ったものですが（学校法人の方すみません！）、今にして思えば、月次決算が締まった頃にあわせて、毎月クライアントに出かけていって中身を見る、というこの方法、取引記録の実在性を確かめるためにサンプル数を増やすにはいちばんいい方法だったのではないかな、と思うのです。実際、期中は取引記録を見る監査手続が中心で、期末前になるとその調書が結構な分厚さで溜まります（それだけで仕事した気分になってはいかんのですけど）。

自分もそうですが、なんとなく、今の監査手続が先進的で、昔の監査手法はフィーリングだけでやってた、といったような印象を持っている監査スタッフが多いのではないかと思います。でも、昔の手法も、振り返ってみれば意味のあることをやっていたわけで、無碍に切り捨てるのはもったいないような気がします。


（注１）決算日を境にして、計上漏れや前倒し計上がないかどうかをチェックする手続。
（注２）残高確認の基準日を決算日より前の日で実施した場合、その基準日から決算日までの残高の動きを追いかけ、期末日の残高の信頼性を確認する手続。

☆☆☆